Wpływ momentu wypłaty zachowku na wysokość zobowiązania podatkowego

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego zapadł 1 czerwca 2022 r. - sygn. III FSK 4958/21. Jest on zgodny z argumentacją RPO, który przystąpił do sprawy podatniczki, bezskutecznie walczącej o obniżenie podatku od spadków i darowizn o kwotę wypłaconego zachowku. 

Wszystko zaczęło się od spadku po zmarłym mężu. Podatniczka miała jednak do zapłaty zachowek na rzecz syna spadkodawcy, o który to toczyło się postępowanie w sądzie cywilnym. Ponieważ kwota zachowku nie była jeszcze wypłacona, nie było także możliwości obniżenia o nią należnego podatku od spadków i darowizn. 

Po zakończonym postępowaniu cywilnym, podatniczka wniosła o wznowienie postępowania podatkowego, aby uzyskać zwrot nadpłaconego podatku. 

Organ podatkowy odmówił wznowienia postępowania, nie widząc przesłanek umożliwiających wzruszenie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. 

Przepis zawarty w art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej umożliwia zmianę  ostatecznej decyzji podatkowej, jeśli zmienią się okoliczności faktyczne. Także z tej możliwości starała się skorzystać podatniczka - również bezskutecznie. 

Sprawa trafiła na wokandę Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który oddalił skargę podatniczki w wyroku z 23 czerwca 2021 r/ (I SA/Gl 57/21). Uznał, że sytuacja nie jest podstawą zmiany decyzji administracyjnej na podstawie art. 254 Ordynacji podatkowej. Jego zdaniem, oczywiście stan faktyczny zmienił się po wydaniu decyzji podatkowej, bo został wypłacony zachowek, jednak nie ma podstaw w przepisach materialnego prawa podatkowego do uwzględnienia takich okoliczności, a jest to konieczny warunek określony w powołanym przepisie. 

Podatniczka nie poddała się i złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, a do postępowania przystąpił RPO. Jego zdaniem w sytuacji, gdy podatnik pozbawiony jest możliwości skorygowania podatku w związku z wypłatą zachowku po wydaniu decyzji podatkowej określającej wysokość zobowiązania podatkowego narusza konstytucyjną zasadę określoną w art. 32 ustawy zasadniczej. Szczególnie, że podatnicy wypłacający zachowek przed wydaniem decyzji podatkowej - mają taką możliwość. 

Rzecznik Praw Obywatelskich zaznaczył, że analogiczne rozwiązanie jest w przypadku podatku od nieruchomości czy podatku rolnego - tutaj także zobowiązanie podatkowe powstaje w drodze decyzji ustalającej. Ustawodawca przewidział możliwość zmiany decyzji na skutek zmiany okoliczności faktycznych - zatem uzasadnione jest twierdzenie, że analogicznie powinno być także w przypadku podatku od spadków i darowizn. 

Ważne: Spadkobierca, który wypłacił zachowek osobie uprawnionej przed datą wydania decyzji ustalającej podatek od spadków i darowizn oraz podatnik, który takiej wypłaty dokonał już po dniu wydania decyzji ustalającej powinni być jednakowo traktowani. 

Rozróżnienie ich sytuacji jedynie przez pryzmat daty wydania decyzji podatkowej jest nieuzasadnione. 

Lukę w przepisach podatkowych, pozbawiającą możliwości zmniejszenia podatku od spadków i darowizn, po wypłacie zachowku, które nastąpiło później niż wydanie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, należy wypełnić poprzez wnioskowanie przez analogię. Zdaniem NSA to niezamierzona luka prawna, a zatem sąd podzielił argumentację Rzecznika Praw Obywatelskich. 

Inny sposób interpretacji doprowadziłby do zaakceptowania nierówności podatkowej. A konsekwencje braku procedur, czy luk w przepisach nie mogą dotykać podatników.