Podstawa opodatkowania przy sprzedaży nieruchomości

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest generalnie wszystko, co stanowi zapłatę, którą sprzedający otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy – włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje również:

• podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
• koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku dokonywanych dostaw należy wliczyć również pobierane przez sprzedawcę koszty przygotowania nieruchomości do sprzedaży, tj. wszystkie elementy będące elementami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy nieruchomości). Jeżeli zatem jednostka np. gmina obciąża nabywcę dodatkowymi kosztami, które w konsekwencji zwiększają kwotę należną z tytułu transakcji, to należy je traktować jako element świadczenia zasadniczego. Zatem koszty te, jako niestanowiące odrębnego świadczenia od dostawy towarów, podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla dostawy towarów.

Każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Podobne stanowisko wyraża TSUE, który w orzeczeniu z 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (sygn. akt C-349/96), rozstrzygnął kwestię, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako pojedyncze świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń. Trybunał stwierdził w nim, że w tym przypadku (do usług pomocniczych) stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej; usługę należy uznać więc za usługę pomocniczą, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz środek do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Przykład: Sprzedaż nieruchomości przez gminę

Gmina jest właścicielem nieruchomości położonych na jej terenie. Jednostka zamierza sprzedać kilka nieruchomości. Sprzedaż kilku z nich podlega opodatkowaniu VAT. Przed dokonaniem sprzedaży nieruchomości gmina będzie nabywać od zewnętrznych kontrahentów usługi niezbędne do przygotowania nieruchomości do sprzedaży, takie jak: podziału, wyceny nieruchomości (w szczególności usługi sporządzenia operatów szacunkowych), ogłoszenia w prasie wykazu nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży, uzyskania odpisu z księgi wieczystej itp. Kosztami tych zakupów gmina będzie obciążała nabywców nieruchomości Wszystkie te dodatkowe koszty będą zwiększały podstawę opodatkowania przy sprzedaży nieruchomości i podlegały opodatkowaniu wg stawki właściwej dla transakcji podstawowej.

Stanowisko to potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach (zob. interpretację indywidualną dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 29 lipca 2015 r. nr ITPP1/4512-50/15/DM).