Aby wydatek mógł być zaliczony do kosztów podatkowych, musi spełniać określone warunki. Po pierwsze, powinno dojść do jego faktycznego poniesienia, po drugie, powinien zostać zachowany określony cel wydatku – ustawodawca stanowi o ponoszeniu wydatku w celu osiągnięcia przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.
Ostatnią niezbędną przesłanką jest brak zamieszczenia danego wydatku wprost w katalogu z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT). Dopiero w sytuacji gdy mamy do czynienia z wydatkiem, któremu jednocześnie można przypisać wszystkie z trzech wymienionych przesłanek, można uznać go za koszt podatkowy. Niespełnienie choćby jednej z nich powoduje, że dany wydatek nie może być zaliczony przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów i tym samym wpływać na wielkość jego zobowiązania podatkowego.
Należy jednak podkreślić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z przepisem szczególnym, nieco modyfikującym przepisy dotyczące kosztu podatkowego. Mowa tu o art. 15 ust. 4g ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o PIT oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT. <wip_tekst></wip_tekst>
Przychody ze stosunku pracy
Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Przedstawiona regulacja jest regulacją szczególną w odniesieniu do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i znajduje przed nim zastosowanie – w myśl zasady przepis szczególny uchyla przepis ogólny. Oznacza to, że nie jest potrzebne w wypadkach objętych art. 15 ust. 4g ustawy o CIT analizowanie, czy w danej sytuacji poniesiony wydatek ma wszystkie niezbędne cechy dotyczące kosztu podatkowego. Dzieje się tak dlatego, że już sam prawodawca wprost stanowi o konieczności uznania wydatku tego typu za koszt podatkowy. Dlatego też poddawanie jeszcze raz ocenie pod względem możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych takich wydatków jest zbędne, a poza tym stanowiłoby naruszenie przepisów szczególnych ustawy o CIT.
Wskazane orzeczenie odnosiło się do odprawy pieniężnej wypłacanej pracownikom na podstawie realizacji ustawowych obowiązków. Nie zmienia to faktu, że odprawa ustalona samodzielnie przez pracodawcę będzie stanowiła również świadczenie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Tym samym należy uznać, że odprawy, o których mowa, stanowią koszt podatkowy dla spółki. Warto jeszcze odnieść się do momentu, w jakim pojawia się możliwość zaliczenia takiego wydatku do kosztów uzyskania przychodu. Prawodawca również wprowadza w tej sytuacji ścisłą regulację. Na podstawie art. 15 ust. 4g ustawy o CIT nakazuje bowiem zaliczać do kosztów uzyskania przychodów takie wydatki w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.
Z kolei przepis, do którego odsyła prawodawca, stanowi, że nie są kosztem podatkowym niewypłacone, niedokonane lub niepostawione do dyspozycji wypłaty, świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4–9 oraz w art. 18 ustawy o PIT, świadczenia pieniężne z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15ust. 4g ustawy o CIT. Reasumując, odprawy dla pracowników będą stanowiły koszt podatkowy w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracowników. Jeśli natomiast takie świadczenia nie zostaną przekazane pracownikowi (byłemu pracownikowi), choćby były należne, nie będą stanowiły kosztu podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.
Przepisy szczególne dotyczące opodatkowania odprawy są analogiczne w obu ustawach podatkowych
Regulacja PIT w zakresie kosztów uzyskania przychodów jest praktycznie analogiczna do tej z ustawy o CIT. Również w ustawie o PIT można odnaleźć analogiczną regulację do art. 15 ust. 4g ustawy o CIT. Prawodawca w tym wypadku umiejscowił ją w art. 22 ust. 6ba ustawy o PIT. Zgodnie z piątym przepisem należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o PIT, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o PIT (art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o PIT jest odpowiednikiem art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT).
Podsumowując, również w przypadku przyznania pracownikom odchodzącym z przedsiębiorstwa odprawy wypłacanej wraz z ostatnim wynagrodzeniem za pracę wydatek z tym związany stanowi koszt uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie koszt taki należy rozpoznać w miesiącu, za który odprawy są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.
Katarzyna Brzozowska
Zobacz także:
